Cvp анализ деятельности организации фирмы. CVP анализ как инструмент принятия управленческих решений. внеучетные источники информации

Найти оптимальные пропорции между затратами, ценой, объемом реализации, а также избавиться от предпринимательского риска - мечта многих руководителей предприятий. Для этих целей используется CVP-анализ (Cost-Volume-Profit: затраты-объем-прибыль), который является одним из эффективных методов стратегического анализа.

Помимо руководителей, бухгалтеры, аудиторы, эксперты и консультанты, используя данный метод, могут дать более глубокую оценку финансовых результатов и точнее обосновать рекомендации для выбора стратегии развития организации.

Ключевыми элементами CVP-анализа выступают: маржинальный доход, порог рентабельности (точка безубыточности), производственный леверидж и маржинальный запас прочности:

Маржинальным доходом считается разница между выручкой предприятия от продажи продукции (работ, услуг) и суммой переменных затрат.

Порог рентабельности (точка безубыточности) - это показатель, характеризующий объем реализации продукции, при котором выручка предприятия от продажи продукции (работ, услуг) равна всем его совокупным затратам, т.е. это тот объем продаж, при котором предприятие не имеет ни прибыли, ни убытка.

Производственный леверидж - это механизм управления прибылью предприятия в зависимости от изменения объема реализации продукции (работ, услуг).

Маржинальный запас прочности - это процентное отклонение фактической выручки от продажи продукции (работ, услуг) от пороговой выручки (порога рентабельности).

Определение маржинального дохода

Для расчета объема выручки, покрывающего постоянные и переменные затраты, производственные предприятия в практической деятельности используют такие показатели, как величина и коэффициент маржинального дохода.

Величина маржинального дохода показывает вклад предприятия в покрытие постоянных затрат и получение прибыли.

Существует два способа определения величины маржинального дохода. При первом способе из выручки предприятия за проданную продукцию вычитают все переменные затраты. При втором же способе величина маржинального дохода определяется путем сложения постоянных затрат и прибыли предприятия.

Под средней величиной маржинального дохода понимают разницу между ценой продукции и средними переменными затратами. Средняя величина маржинального дохода отражает вклад единицы изделия в покрытие постоянных затрат и получение прибыли.

Коэффициентом маржинального дохода называется доля величины маржинального дохода в выручке от продажи или (для отдельного изделия) доля средней величины маржинального дохода в цене товара.

Определение размера прибыли

Использование CVP-анализа в практике работы коммерческих организаций помогает оперативно и качественно решить многие задачи, например, определить размер прибыли при различных объемах выпуска.

CVP-анализ позволяет отыскать наиболее выгодное соотношение между переменными и постоянными затратами, ценой и объемом производства продукции. Главная роль в выборе стратегии поведения предприятия принадлежит величине маржинального дохода. Добиваться увеличения прибыли можно, увеличив величину маржинального дохода.

Способы увеличения величины маржинального дохода:

Снизить цену продажи и соответственно увеличить объем реализации;

Увеличить объем реализации и снизить уровень постоянных затрат;

Пропорционально изменять переменные, постоянные затраты и объем выпуска продукции.

Кроме того, на выбор модели поведения предприятия также оказывает существенное влияние величина маржинального дохода в расчете на единицу продукции. Одним словом, использование величины маржинального дохода предоставляет ключ к решению стратегических проблем, связанных с затратами и доходами предприятий.

Определение точки безубыточности

CVP-анализ на практике иногда называют анализом точки безубыточности. Точку безубыточности, при которой выручка и объем производства предприятия обеспечивают покрытие всех его затрат и нулевую прибыль, называют также "критической", "мертвой", или точкой "равновесия". В литературе часто можно встретить обозначение этой точки как ВЕР (аббревиатура "break-even point"), т.е. точка, или порог, рентабельности.

Для вычисления точки безубыточности (порога рентабельности) используют три метода : графический, уравнений и маржинального дохода.

При графическом методе нахождение точки безубыточности (порога рентабельности) сводится к построению комплексного графика "затраты-объем-прибыль".

Для определения точки безубыточности (порога рентабельности) методом уравнений используют следующую формулу:

Выручка - Переменные затраты - Постоянные затраты = Прибыль

Детализируя порядок расчета показателей формулы, ее можно представить в следующем виде:

(Цена за единицу * Кол-воединиц) - (Переменные затраты на единицу * Кол-воединиц) - Постоянные затраты =Прибыль

Для определения точки безубыточности (порога рентабельности) методом уравнений воспользуемся следующими данными.

Пример: Таблица показателей швейного предприятия:

В точке безубыточности прибыль равна нулю, поэтому эта точка может быть найдена при условии равенства выручки и суммы переменных и постоянных затрат.

750х = 500х + 80000 + 0;
250х = 80000; х = 320,

где х - точка безубыточности;

Как видно из приведенного примера, безубыточность реализации достигается при объеме 320 шт.

750 * х = 750 * 320 = 240 000 руб.

Разновидностью метода уравнений является метод маржинального дохода, при котором точка безубыточности (порог рентабельности) определяется по формуле:

Точка безубыточности (Q β) = Постоянные затраты (TFC) / Норма маржинального дохода (ТСМ β)

Как найти точку безубыточности? Рассмотрим этот вопрос на данных из предыдущего примера.

Чтобы найти точку безубыточности (порог рентабельности), необходимо ответить на вопрос: до какого уровня должна упасть выручка предприятия, чтобы прибыль стала нулевой? Нельзя просто сложить переменные и постоянные затраты, так как при снижении выручки переменные затраты также снизятся.

В этом случае последовательность расчетов для нахождения точки безубыточности (пороговой выручки) будет следующей.

Находим величину маржинального дохода:

375 000 руб. - 250 000 руб. = 125 000 руб.

Вычисляем коэффициент маржинального дохода:

125 000 руб. / 375 000 руб. = 0,33.

Определяем точку безубыточности (пороговую выручку) в суммовом выражении:

80 000 руб. / 0,33 = 240 000 руб.

Определяем точку безубыточности (порог рентабельности) в натуральном выражении:

240 000 руб. / 750 руб. = 320 шт.

Определение маржинального запаса прочности

Показатель, характеризующий превышение фактической выручки от реализации продукции (работ, услуг) над пороговой, обеспечивающей безубыточность реализации, определяется формулой:

Маржинальный запас прочности = {[Фактическая выручка (TR) - Пороговая выручка (S β)] / Фактическая выручка (TR)} * 100

Чем выше маржинальный запас прочности, тем лучше для предприятия. Для нашего примера маржинальный запас прочности составляет 36% [(375 000 - 240 000) / 375 000 х 100%]. Значение маржинального запаса прочности 36% показывает, что если в силу изменения рыночной ситуации (сокращение спроса, ухудшение конкурентоспособности) выручка предприятия сократится менее чем на 36%, то предприятие будет получать прибыль, если более чем на 36%, - окажется в убытке.

Определить цену продукции при безубыточной реализации можно по формуле:

Цена безубыточности = Пороговая выручка (S β) / Объем произведенной продукции в натуральном выражении (Q)

Для ответа воспользуемся данными нашего примера. В этом случае цена безубыточности единицы изделия равна 480 руб. (240 000 / 500 шт.). Зная формулу цены безубыточности, всегда можно установить необходимую цену реализации для получения определенной величины прибыли при реализации установленного объема производства.

Методы анализа GAP (от англ. gap – разрыв) разработаны в Стэнфордском исследовательском институте в Калифорнии. Они позволяют посредством формирования стратегии привести дела компании в соответствие с наиболее высоким уровнем притязаний. Данный метод анализа характерен для корпораций, состоящих из подразделений и создающих бизнес-портфель – набор определенных видов деятельности и товаров.

При этом GAP-анализ называют также анализом стратегических «люков». Задачей анализа является установление разрывов между желаемым и реальным в деятельности предприятия (намеченными целями предприятия и его реальными возможностями) (рис. 1).

Рис. 1. Графики GAP-анализа

Основные этапы GAP-анализа:

− определение основного стратегического показателя деятельности предприятия (например, доля рынка, выручка, рентабельность);

− выявление реальных возможностей предприятия во временной динамике;

− определение конкретных показателей стратегического планирования, обеспечивающих рост доли рынка;

− установление "разрыва" между показателями стратегического плана и реальными возможностями;

− разработка мероприятий по устранению "разрыва" ("щели").

В зависимости от комбинации "товар – рынок" можно просчитать четыре варианта развития фирмы по Ансоффу (рис. 1).

Рис. 1. Принцип проведения GAP-анализа

Желаемое в деятельности предприятия определяется видением того, что оно хочет достичь в своем развитии, позволяет устанавливать желаемую "высоту планки" стратегических притязаний. Реальное – это то, чего фактически может добиться предприятие, сохраняя свою нынешнюю политику без изменений.

Из рис. 1 следует, что эффективность (динамика прироста выручки и прибыли) зависит от выбранной стратегии развития и возможностей фирмы.

Стратегия D является наилучшей по эффективности, но более сложной в реализации. Стратегия А является наиболее простой, но менее прибыльной.

Таким образом, GAP-анализ заключается в просчете и оценке всех вариантов развития фирмы с точки зрения затрат и прибылей, выборе оптимальной стратегии ведения бизнеса.

При планированиипроизводственной деятельности часто используют CVP-анализ или анализ«затраты –объем − прибыль».

CVP-анализ − это анализ поведения затрат, в основе которого лежит взаимосвязь затрат, выручки (дохода), объема производства и прибыли. Это инструмент управленческого планирования и контроля. Результаты анализа по данной модели используются менеджером для краткосрочного планирования и оценки альтернативных решений.

Взаимосвязь «затраты − объем − прибыль» легко выразить графически (рис 1) или формулами. График показывает взаимосвязь выручки (доходов), затрат, объема продукции, прибыли (убытков).

Рис 1 Взаимосвязь «затраты – объем – прибыль»

Рассматриваемая взаимосвязь может быть выражена формулой:

Выручка от реализации (ВР) = переменные затраты (ПЗ) + постоянные затраты (ФЗ) + прибыль (П).

Рассматриваемая взаимосвязь может также быть выражена формулой : P × Q = v × Q + F + Pr,

где P− цена продажи;

Q − объем производства;

v − переменные затраты, приходящиеся на единицу продукции;

F − постоянные затраты;

Рг− прибыль.

Цель анализа величин в критической точке (точке безубыточности) состоит в нахождении уровня деятельности (объема производства), когда выручка от реализации становится равной сумме всех переменных и постоянных затрат, причем прибыль организации равна нулю. Величина в критической точке может быть выражена единицей продажи или долларами продажи. Основное уравнение нахождения точки:

где N – точка безубыточности;

ПЗ – постоянные затраты;

Ц – цена продаж;

П – переменные затраты на единицу продукции.

2.3. CVP-анализ: «затраты – объем выпуска – прибыль»

Данный анализ вместе с данными о динамике затрат помогает в решении многих аналитических задач. Предметом такого анализа является исследование зависимости полученной прибыли от постоянных и переменных затрат, продажных цен, объема производства и структуры продаж. CVP-анализ основан на вычислении маржинальной прибыли и согласуется с калькулированием себестоимости по системе «директ-костинг». В различных экономических изданиях, посвященных данному вопросу этот анализ носит различные названия: «операционный анализ», «маржинальный анализ», «метод определения „мертвой точки“, но более точным его можно определить как «анализ безубыточности». Суть проведения анализа безубыточности заключается в определении объема выпуска продукции для обеспечения положительной деятельности предприятия с учетом имеющихся запасов и произведенных затрат, то есть определение так называемой «точки безубыточности».

К основным методам проведения CVP-анализа относятся метод уравнения и графический метод.

Метод уравнения. Точка безубыточности– это такой объем реализованной продукции, который позволит покрыть все расходы, то есть нет ни убытков, ни прибыли. Метод уравнения основан на исчисление чистой прибыли, которая определяется по формуле:

Где В – выручка предприятия за период, определяемая по формуле: Цр*Ор (Цр – цена реализации единицы продукции, Ор – объем реализации в натуральном выражении),

ПЗ – постоянные затраты в общей сумме,

ПрЗ - переменные затраты за этот же период времени,

ПрЗ ед – переменные затраты на единицу продукции.

Следовательно, точку безубыточности можно определить по следующей формуле:

Определим точку безубыточности на конкретном примере:

Предприятие «Феникс» занимается выпуском котлет. При разработке плановых расходов на месяц было установлено, что на 1 кг готовой продукции переменные расходы составят 25 руб (ПрЗед). Постоянные расходы за месяц определяются в сумме– 210 000 руб (ПЗ). Отпускная цена за 1 кг. котлет планируется в размере 55 руб (Цр). Бюджетом на месяц планируется выпустить 8000 кг. продукта и получить прибыль в размере 40000 руб. Требуется провести анализ безубыточности в производстве и реализации данного продукта.

Q= 210 000/ 55–25= 7 000 кг. – при таком объеме производства предприятие покроет все затраты и выйдет на нулевую прибыль. Если объем составит меньше 7000 кг, предприятие потерпит убытки.

Учитывая, что запланирована прибыль в размере 40000 руб., необходимо рассчитать какой объем продукции обеспечит получение необходимого результата:

Но по плану предприятие рассчитывает произвести 8000 кг. продукции. При таком объеме производства прибыль составит:

Таким образом получаем, что при запланированном объеме производства предприятие не сможет получить желаемую прибыль и как следствие возникает необходимость пересмотра плановых показателей с учетом данных расчетов.

При анализе безубыточности определяется такой показатель, как порог безопасности . Он выражает величину, по достижении которой может начаться снижение объема выручки от реализации и наступают убытки, и определяется в долях от ожидаемого объема продаж по формуле:

Чем выше будет объем производства, тем менее болезненно предприятие будет переносить колебания рыночной конъюнктуры.

Возвращаясь к нашему примеру, рассчитаем для предприятия показатель безопасности:

Мы рассматривали расчет точки безубыточности на примере предприятия, выпускающего один вид продукции, но в большинстве случаев предприятия специализируются на производстве множества видов товаров. В этом случае анализ безубыточности будет гораздо сложнее как по форме, так и по содержанию. Перед руководителями таких производств стоит проблема не только как достичь желаемой прибыли, но и сделать оптимальный выбор между видами производимой продукции с учетом множества ограничений. Рассмотрим анализ безубыточного производства хозяйствующего субъекта на конкретном примере:

Предприятие «Феникс» расширило свое производство и стало выпускать помимо котлет (А) равиолли (Б) и хинкали (С). Для разработки плана на следующий месяц, необходимо провести анализ показателей за предыдущей период с целью возможного дальнейшего его изменения с учетом полученных результатов. Все показатели представлены в таблице.

В данном случае точка безубыточности рассчитывается по следующей формуле:

где средний вклад равен:

i= А, Б, С, а п – доля в общем объеме реализации.

Таким образом величина среднего вклада на 1 кг. продукции при полученных объемах реализации составит:

Средний вклад= (30*612 000+ 36*507 000+ 37*258 000)/ 612 000+ 507 000+ 258 000= 33,5 %.

Объемы производства, позволяющие покрыть все затраты и выйти на нулевой уровень, для каждого вида продукции составит:

Qа = 173 000*0,50/ 33,5=2582 кг.

Qб = 173 000*0,33/ 33,5=1704 кг.

Qс = 173 000* 0,17/ 33,5=878 кг.

Вычислив уровень безубыточности для всех видов товаров, мы видим, что он лежит ниже сложившихся объемов производства. Это является положительным моментом для предприятия и как результат руководство имеет широкие возможности варьировать общий объем выпуска продукции, а также долю отдельных ее видов в суммарном ее выпуске.

Графический метод. Другим способом представления информации о затратах и прибылях (убытках) является графический метод.

График построен путем сложения в каждой точке графиков переменных и постоянных затрат. Ниже точки безубыточности расположена зона убытков и если значения полных затрат находятся на ее площади, это означает, что при полученных объемах выпуска компании не удается покрыть все свои убытки. Точка безубыточности - это пересечение графиков полных затрат и выручки. Зона прибыли расположена выше точки пересечения, ее значения показывают что предприятие получает прибыль и покрывает все расходы, но при увеличении объема выпуска расхождение прямых будет увеличиваться.

Взаимосвязь переменных расходов и выручки от объема производства, отображенная на графике, носит условно пропорциональный характер. Изучение реальных зависимостей показывает их нелинейный характер и это объяснимо. Область дохода не может быть бесконечной– при достижении определенного объема выпуска дальнейшее его увеличение может быть нерентабельным. При повышении объема производства, необходимо увеличение количества потребляемых ресурсов, а так как они имеют ограниченный характер, попытка закупить их дополнительно приводит к увеличению материальных затрат.

Еще одной особенностью данного метода является соотношение понятий «объем производства» и «прибыль». В формулировке анализа безубыточности проводится параллель между прибылью и объемом производства: предполагается что величина прибыли формируется при изменениях величины произведенного продукта, что является ошибочным. Произведенный товар до момента реализации является входящими затратами (впоследствии он может оказаться и в составе неликвидных запасов) и никакого отношения к прибыли не имеет. В практике договорных отношений зачастую темпы реализации не совпадают с темпами поступления денежных средств. Поэтому результаты данного анализа могут быть признаны при условии что объемы производства и объемы реализации между собой совпадают.

Расчет CVP-анализа, рассматриваемый до этого момента, проводился при условии, что все переменные затраты компании нам были известны. При рассмотрении видов бюджетов (глава 1, § 1.3) было обращено внимание на такой факт, как неопределенность бизнес – среды (изменение внешних и внутренних факторов). Учитывая данный момент, провести анализ безубыточности при возможном изменении переменных затрат по данной схеме представляется рискованным. Требуется дополнительный анализ для оценки альтернативных вариантов развития плана на случай непредвиденных расходов. Одним из способов, позволяющих решить проблему неопределенности, является статистическая (вероятностная) модель расчета безубыточности.

Предположим, что некоторая неопределенность существует в процессе планирования объема продаж. При использовании статистического метода возможно определить воздействие данной неопределенности на величину чистой (маржинальной) прибыли и вероятность сохранения безубыточности.

Влияние на чистую прибыль (П) оказывает любая неопределенность относительно объема продаж. При этом величина ожидаемой прибыли (ОжП) будет равна произведению удельной маржинальной прибыли (МП ед) и ожидаемого объема продаж (ОжОр) за вычетом постоянных затрат:

Следовательно величина ожидаемой прибыли также становится неопределенной.

Для ответа на вопрос о вероятности сохранения безубыточности необходимо значение среднеквадратичного отклонения от ожидаемой прибыли, которое определяется произведением удельной маржинальной прибыли и среднеквадратичного отклонения от объема продаж:

Проведем анализ безубыточности в условиях неопределенности на конкретном примере.

В торговой компании «Фрост» постоянные затраты составляют 1300 000 руб., а переменные – 28 руб. за единицу продукции. Цена реализации единицы товара является величиной постоянной и составляет 64 руб., однако годовой объем продаж является неопределенным. При этом средний ожидаемый объем продаж равен 60 000 единиц продукции. Среднее квадратическое отклонение равняется 31038 ед. следует определить ожидаемую прибыль и вероятность сохранения безубыточности.

Величина ожидаемой прибыли составит:

Среднеквадратическое отклонение от ожидаемой прибыли составит:

Для определения вероятности сохранения безубыточности необходимо вычислить величину среднеквардратического отклонения случайной величины (F).

По данным таблицы нормального распределения вероятность получения величины F, равной -0,80 составляет 0,2119 (1–0,7881), что означает 21,19 % вероятности, что компания понесет убытки и 78,81 % вероятности безубыточной деятельности.

Используя данный метод при проверке влияния неопределенности на прибыль в качестве случайных переменных величин могут выступать и постоянные, и переменные затраты, а также цена реализации товара. Однако, если все эти показатели становятся случайно переменными величинами одновременно, процедура анализа значительно усложняется и для ее проведения необходимо воспользоваться углубленными статистическими расчетами.

В данной статье хотелось бы акцентировать внимание читателей, которым близка тема управленческого учета, на вопросах CVP – анализа («затраты-объем-прибыль») и маржинального учета.

Мне кажется, что данное направление не заслужено осталось в тени уже состоявшихся обсуждений. Приношу свои извинения за большое количество терминов и определений, но без них очень тяжело ясно и однозначно передать основные идеи статьи. Формат подачи напоминает шпаргалку и определяет направление для самостоятельного изучения темы.

Основные аспекты статьи:

Термины и определения
Основные механизмы CVP - анализа
Отчет о прибылях и убытках
Основные задачи CVP - анализа
Допущения CVP - анализа
Основные элементы CVP - анализа
Система информационного обеспечения

Термины и определения.

Одним из достаточно простых и в то же время результативных методов анализа с целью оперативного и стратегического планирования и управления финансово-экономической деятельностью предприятия является операционный анализ, называемый также анализом «затраты-объем-прибыль» , или CVP - анализ (costs, volume, profit).

CVP - анализ позволяет отыскать наиболее выгодное соотношение между переменными и постоянными затратами, ценой и объемом производства продукции. Главная роль в выборе стратегии поведения предприятия принадлежит показателю маржинального дохода.

Базовый показатель деловой активности (activity base) – некоторый фактор, вызывающий изменение переменных расходов.

Доверительный диапазон объема производства (relevant range) – уровни деловой активности, в рамках которых справедливо допущение о поведении переменных и постоянных расходов.

Постоянные расходы (fixed cost) – расходы, которые не могут существенно снижены даже на короткое время без фундаментальных изменений в способности организации вести свою деятельность.

Ступенчато-переменные расходы (step-variable cost) – затраты на ресурсы, поступающие только большими объемами, которые увеличиваются или уменьшаются только при значительном изменении уровня деловой активности.

Маржинальный доход или контрибуция (contribution margin) – величина, остающаяся после вычитания из выручки от реализации переменных расходов.

Абсорбционный учет/ учет по полным затратам (absorption costing) – метод учета, при котором все производственные затраты – прямые материальные, прямые трудовые, как переменные, так и постоянные производственные накладные расходы – относятся на каждую единицу произведенной продукции.

Маржинальный учет (учет по переменным расходам) (direct costing/variable costing) – метод учета, при котором на себестоимость каждой единицы продукции относятся только переменные расходы – прямые материальные, прямые трудовые и переменные производственные накладные расходы.

Основные механизмы CVP – анализа.

Анализ взаимосвязи величины затрат, объема производства/продаж, и прибыли (CVP) - мощный инструмент, который помогает менеджерам понять механизм взаимодействия между ними. CVP-анализ фокусирует внимание на том, какое воздействие на прибыль оказывают следующие пять факторов:

цены на продукцию
объем продаж
переменные расходы на единицу продукции
общая величина постоянных расходов
структура реализуемой продукции.

В связи с тем, что CVP-анализ помогает менеджерам определить, как будет изменяться прибыль под воздействием этих факторов, он является жизненно важным инструментом для принятия многих управленческих решений о том, что производить, по какой цене продавать, какую рыночную стратегию использовать, какую структуру затрат поддерживать.

Маржинальный доход – это, величина остающаяся после вычитания переменных расходов из доходов от продаж. Поэтому данная величина может использоваться для покрытия постоянных расходов, а ее остаток представляет собой прибыль за период. В данном случае необходимо обратить внимание на последовательность операций: маржинальный доход сначала покрывает постоянные расходы, а его остаток будет либо прибылью, либо убытками.

Подход маржинального дохода или контрибуции (contribution approach) – это построение отчета о прибылях и убытках по принципу разделения затрат в зависимости от модели их поведения. Расходы делятся на постоянные и переменные, а не по функциональному признаку (в зависимости от деятельности, при ведении которой они понесены)

Отчет о прибылях и убытках в формате маржинального дохода.

Вариант №1. (На одну единицу продукции) Продажа каждой дополнительной единицы продукции в течении месяца приносит дополнительные 100 у.е., которые могут быть использованы для покрытия постоянных расходов.

Вариант №2. (Безубыточный) Продажа каждой единицы продукции приносит 100 у.е. маржинального дохода. Чтобы достичь уровня безубыточности, компания должна продавать 350 единиц в месяц. В этом случае предприятие сможет аккумулировать сумму общего маржинального дохода в размере 35000 у.е. и полностью покрыть величину постоянных затрат в размере 35000 у.е.

В этом случае продажа 350 единиц обеспечивает безубыточность деятельности в течении месяца и является точкой безубыточности.

Вариант №3. (Прибыльный) Продажа дополнительных 50 единиц продукции, позволит выйти на общий объем продаж 400 единиц продукции. В этом случае предприятие сможет полностью покрыть величину постоянных затрат в размере 35000 у.е. и получить чистую операционную прибыль 5000 у.е.

График, на котором показана взаимосвязь величины доходов, затрат, прибыли и объема продаж, называется графиком затраты-объем-прибыль. График CVP проясняет эти взаимосвязи в широком спектре видов деятельности.

Построение графика CVP (графика безубыточности)

Объем продаж откладывается по оси Х, а денежные показатели по оси Y. Построение графика производится в три этапа:

1-й этап. Строиться прямая, параллельная оси Х, которая представляет величину постоянных расходов.

2-й этап. Выбирается некоторая величина объема продаж (к примеру 600 единиц), и откладывается точка, соответствующая общей величине расходов (сумме постоянных и переменных расходов) при этом уровне деловой активности. Общая величина расходов при этом уровне деловой активности будет составлять:

постоянные расходы: 35000 у.е.

переменные расходы (600ед. * 150 у.е): 90000 у.е.

общая величина расходов: 125000 у.е.

После того, как эта точка отложена, строиться прямая, проходящая через нее и через точку, в которой прямая постоянных расходов пересекает вертикальную ось.

3-й этап. Снова выбирается некоторый объем продаж, и откладывается точка, представляющая объем продаж в стоимостном выражении при выбранном уровне деловой активности. В данном случае 600 ед. Выручка от реализации при этом уровне составляет 150000 у.е. (600 ед.*150 у.е). Проводится прямая, проходящая через эту точку и через точку начала координат.

Интерпретация построенного графика CVP представлена на рисунке. Величина прогнозируемой прибыли или убытков при любом заданном объеме продаж измеряется вертикальным отрезком между прямой общей величины доходов (выручки от реализации) и общей величины расходов (суммы переменных и постоянных расходов).

Уровень безубыточности расположен в точке пересечения прямых выручки и прочих расходов. Уровень безубыточности в 350 ед. соответствует уровню безубыточности, рассчитанному нами ранее.

Затраты - объем - прибыль:

1. Выручка = затраты (себестоимость) + Прибыль;

2. Выручка = затраты постоянные + затраты переменные + прибыль;

3. Выручка = затраты постоянные + затраты переменные на единицу * количество + Прибыль.

CVP - анализ – это анализ поведения затрат, в основе которого лежит взаимосвязь затрат, выручки (дохода), объемом производства и прибыли. Это инструмент управленческого планирования и контроля, т.е. данные взаимосвязи, формируют основную модель финансовой деятельности и позволяют использовать результаты анализа для краткосрочного планирования и оценки альтернативных решений.

Сравнение традиционного подхода и маржинального учета

Полная себестоимость рассматривает все производственные затраты как относящиеся на каждый вид производимой продукции вне зависимости от того, являются они постоянными или переменными. Себестоимость единицы произведенной продукции, рассчитанная с использованием этого метода, включает в себя прямые материальные, прямые трудовые и как переменные, так и постоянные производственные накладные расходы. Таким образом, этот метод распределяет часть постоянных производственных накладных расходов на каждую единицу продукции наряду с переменными производственными расходами.

При использовании маржинального учета к производственной себестоимости относятся только те расходы, которые изменяются при изменении объемов производства. Они обычно включают в себя прямые материальные, прямые трудовые и переменные производственные накладные расходы. При использовании этого метода постоянные производственные накладные расходы не распределяются на продукт. Они рассматриваются как затраты периода и, подобно сбытовым и административным расходам, полностью относятся на соответствующий период. Следовательно, себестоимость единицы незавершенного производства или реализованной продукции при использовании этого метода не включает в себя какие-либо постоянные производственные накладные расходы. Метод маржинального учета иногда рассматривают как учет по переменным/прямым затратам (директ костинг)

Сравнение отчетов о прибылях и убытках, подготовленных на основе традиционного подхода и с учетом показателя маржинального дохода.

Обратите внимание, что формат маржинального дохода разделяет затраты на категории постоянных и переменных. Отчет о прибылях и убытках в формате маржинального дохода используется как инструмент внутреннего планирования и принятия решений. В нем делается упор на поведение затрат, что помогает проведению анализа «затраты-объем-прибыль» и используется для оценки качества управления и бюджетирования. Более того, данный подход помогает управленцам организовать данные для решения вопросов анализа продуктовых линий, ценообразования, использования ограниченных ресурсов, решений «покупать или производить».

Сбытовые и административные расходы

Для подведения итогов сравнения методов полного и маржинального учета необходимо рассмотреть, что происходит со сбытовыми и административными расходами. Ни в том, ни в другом случае они не учитываются в производственной себестоимости. По этому, вне зависимости от того, используется ли один метод или другой, переменные и постоянные сбытовые и административные расходы всегда рассматриваются как затраты периода, в котором они были понесены.

Классификация затрат, применяющаяся как при использовании учета по полным затратам, так и маржинального.

Рей Гаррисон, Классика МБА, «Управленческий учет»

Практические аспекты маржинального учета

Маржинальный учет позволяет не только строить прогноз объема продаж на основе статистических данных, но и прогнозировать уровень покрытия постоянных затрат, то есть оценить уровень чистой операционной прибыли на конец месяца уже в середине месяца. Однако следует сказать, что к затратам периода следует относить только постоянные затраты, так как отнесение переменных сбытовых и административных расходов по классической схеме искажает прогнозную и учетную модель в случаях, когда переменные сбытовые и административные расходы имеют в структуре затрат высокую долю. Высокий уровень переменных сбытовых затрат характерен для видов деятельности связанной с большими объемами логистики, когда стоимость доставки может существенно влиять на себестоимость.

В данном случае задача информационной системы предприятия заключается в сборе оперативной информации о стоимости погрузо-разгрузочных работ, стоимости доставки, как для планирования себестоимости предполагаемой сделки, так и для расчета фактической себестоимости. Таким образом сравнительная классификация затрат выглядит следующим образом.

Актуальность темы маржинального дохода хорошо раскрыта в книге Института типовых решений «Потери заказчика на проектах ИТ – о чем молчат «автоматизаторы»? » см. главу 3: "Какую продукцию производить выгоднее? О маржинальном подходе"

Приведу довольно сжатый текст из главы:

На одном из наших проектов мы наблюдали любопытную картину – финансовый директор никак не мог договориться с начальником ПЭО о том, до каких пределов можно снижать цену реализации конкретной продукции для безубыточности продаж.

Начальник ПЭО в данном прецеденте доказывал, что отпускная цена (без НДС) не может быть ниже этой себестоимости, и менеджеров продаж, которые допускают снижение отпускной цены ниже этой границы, нужно депремировать.

Финансовый директор отстаивал противоположную точку зрения.

Он настаивал, что во внимание нужно принимать не только цену, но и объем продаж каждого менеджера.

Наверное, вы уже догадались, что финансовый директор был сторонником оценки маржинальной прибыли. А начальник ПЭО не понимал принципиальной разницы между маржинальным доходом и общей прибылью от реализации.

Маржинальный подход дает мощную базу для принятия управленческих решений по ассортименту, объему реализации, ценообразованию, направлениям реализации, мотивации менеджеров!

Для того чтобы знать маржинальный доход в разрезе номенклатуры продукции – надо рассчитать производственную себестоимость по переменным затратам на единицу номенклатуры продукции и сумму коммерческих расходов на ее реализацию.

Вывод:

Для использования маржинального подхода и принятия решений на основе маржинального анализа типовое решение 1C должно рассчитывать отдельно от бухгалтерского учета фактическую себестоимость продукции по переменным затратам для каждой номенклатуры и фактические переменные коммерческие расходы по каждой операции реализации (а следовательно – по каждому складу продукции, номенклатуре, менеджеру, контрагенту, сегменту рынка).

Источники:

1. Рей Гаррисон, Классика МБА, «Управленческий учет» 13-е издание.

Основными задачами CVP - анализа являются:

расчет объема реализации, при котором обеспечивается полное покрытие затрат – точка безубыточности (порог рентабельности);
исчисление объема реализации, обеспечивающее при прочих равных условиях получение необходимой суммы прибыли;
аналитическая оценка объема реализации, при котором предприятие может быть конкурентоспособным (запас финансовой прочности);
определение цены на продукцию, позволяющее обеспечить спрос и прибыль на запланированном уровне;
осуществление выбора наиболее эффективных технологий производства;
осуществление принятия оптимального производственного плана.

Допущения CVP - анализа:

издержки обоснованно должны подразделяться на постоянную и переменную часть;
постоянные расходы остаются неизменными в зависимости от объемов производства в пределах доверительного диапазона производства;
переменные расходы в указанных пределах прямопропорционально зависят от объема производства;
существуют неизменные цены на реализованную продукцию – с одной стороны, и цены на потребляемые производственные ресурсы – с другой стороны;
ассортимент изделий постоянный;
в производственной компании величина запасов не изменяется. Объем производства примерно равен объему реализации;
эффективность деятельности предприятия остается неизменной.

Основными элементами CVP - анализа являются:

Критическая точка;
Коэффициент покрытия;
Запас прочности;
Структура продаж;
Структура затрат;
Операционный рычаг;
Эффект финансового рычага.

Подробнее см Рей Гаррисон, Классика МБА, «Управленческий учет» 13-е издание. Глава 6. «Взаимосвязь величины затрат объемов деятельности и прибыли»

Система информационного обеспечения CVP - анализа

должна включать следующие основные виды информации:

учетные источники информации:

данные бухгалтерского учета и отчетности,
управленческого учета и внутренней отчетности,
статистического учета и отчетности

внеучетные источники информации:

материалы постоянно действующих производственных совещаний;
собраний трудовых коллективов и акционеров;
информация статистических органов,
технико-технологических возможностях производителей и конкурентов;
ценах на продукцию и сырье на нее;
сырьевом рынке;
возможных рынках сбыта и их емкости;
возможностях внутреннего и внешнего финансирования,
платежеспособности потребителя и пр.

Таким образом, CVP- анализ должен способствовать уменьшению риска, связанного с выбором правильного решения, усилению творческого начала в его принятии. Он должен строится на информации учета, отчетности, планов и прогнозов. Требования к анализу предъявляются из-за потребностей управления. Сам же анализ может предъявлять требования к учету, естественно, не ради анализа, а в целях его результативности для управления. Основное требование к учетной системе заключается в учете переменных затрат с максимальной степенью детализации, чтобы получить ответ на вопрос эффективности каждой сделки в отдельности, в том числе: по виду деятельности, менеджеру, региону и складу.

Следует обратить внимание, что математическая модель «затраты-объем-прибыль» должна лежать в основе как подсистем для прогнозирования финансовых результатов так и для подсистем управлением ценообразованием. Особое внимание следует уделить классификации затрат по их поведению, то есть разделению на постоянные и переменные затраты с учетом возможностей информационной системы вести детальный учет по переменным затратам. Однако, не стоит забывать, что затраты на ведение такого детального учета, могут превышать пользу от потенциальных возможностей такого учета. То есть, во всем следует соблюдать меру, тем более, что в большинстве случаев экспертное мнение внедренца имеет большой вес.

Ключевые элементами операционного анализа служит финансовый и операционный рычаги, порог рентабельности и запас финансовой прочности предприятия.

Операционный анализ – необъемная часть управленческого учета. В отличие от внешнего финансового анализа, результаты операционного (внутреннего) анализа могут составлять коммерческую тайну предприятия .

Действие операционного (производственного, хозяйственного) рычага проявляется в том, что любое изменение выручки от реализации всегда порождает более сильное изменение прибыли. Этот эффект обусловлен различной степенью влияния динамики постоянных и переменных затрат на формирование финансовых результатов деятельности предприятия при изменении объема производства. Чем больше уровень постоянных издержек, тем больше сила воздействия операционного рычага. Указывая на темп падения прибыли с каждым процентом снижения выручки, сила операционного рычага свидетельствует об уровне предпринимательского риска данного предприятия .

Действие финансового рычага заключается в том, что предприятие, использующее заемные средства, изменяет чистую рентабельность собственных средств и свои дивидендные возможности. Уровень эффекта финансового рычага указывает на финансовый риск, связанный с предприятием. Поскольку проценты за кредит относятся к постоянным издержкам, наращивание финансовых расходов по заемным средствам сопровождается увеличением силы операционного рычага и возрастанием предпринимательского риска .

В практических расчетах для определения силы воздействия операционного рычага применяют отношение так называемой валовой маржи к прибыли. Валовая маржа (маржинальная прибыль) – это разница между выручкой от реализации продукции и переменными затратами. Желательно, чтобы валовой маржи хватало не только на покрытие постоянных расходов, но и на формирование прибыли .

Одной из главных целей менеджмента является максимизация валовой маржи, поскольку именно она является источником покрытия постоянных издержек и формирования прибыли.

Таким образом, сила воздействия операционного рычага показывает, сколько процентов изменения прибыли дает каждый процент изменения выручки.

Сила воздействия операционного рычага зависит от относительной величины постоянных издержек. Для предприятий, отягощенных громоздкими производственными фондами, высокая сила операционного рычага представляет значительную опасность: в условиях экономической нестабильности, падения платежеспособного спроса клиентов и сильнейшей инфляции каждый процент снижения выручки оборачивается катастрофическим падением прибыли и вхождением предприятия в зону убытков. Менеджмент оказывается «заблокированным», т.е. лишенным большей части вариантов выбора эффективных управленческих решений .

Внедрение автоматизации приводит к относительному утяжелению постоянных издержек и, соответственно, к уменьшению доли переменных издержек в себестоимости единицы продукции. Это обстоятельство по-разному сказывается на коэффициенте валовой маржи, пороге рентабельности и других элементах операционного анализа.

Многие преимущества автоматизации имеют оборотную сторону – возрастание предпринимательского риска – именно потому, что структура издержек дает крен в сторону постоянных расходов. Руководству автоматизированных предприятий следует быть особенно внимательным в части принятия решений по инвестициям. Необходимо, чтобы эти решения содержали тщательно продуманную долговременную стратегию деятельности предприятия .

Возможности менеджмента предприятий с автоматизированным производством и предприятий с интенсификацией прямого труда в достижении поставленных целей разнятся, причем, высокие темпы инфляции усугубляют эти различия .

Следует отметить, что в автоматизированном производстве управление структурой издержек имеет все же больше возможностей, чем при использовании преимущественного прямого труда рабочих. При наличии широкого выбора полезно решить, что выгоднее иметь: высокие переменные издержки и низкие постоянные, или наоборот. Однозначного ответа на этот вопрос не существует, преимущества и недостатки есть у любого варианта, и выбор будет зависеть от финансовых целей предприятия, его исходного положения и обстоятельств .

Опыт показывает, что попытки принятия правильных управленческих решений без учета поведения затрат могут привести к катастрофе. Например, решение увеличить выпуск продукции в 2 раза отнюдь не означает, что полученный в результате этого доход предприятия тоже удвоится. Чтобы избежать таких неприятностей, руководитель должен уметь предвидеть, как изменились затраты с изменением объема производства .

Менеджеры многих западных предприятий предпочитают работать с нормой маржинальной прибыли, а не с самой маржинальной прибылью. Это особенно удобно в тех случаях, когда предприятие выпускает разнородную продукцию. При прочих равных условиях выгоднее увеличивать объем производства той продукции, для которой норма маржинальной прибыли наибольшая. Концепция нормы маржинальной прибыли находит широкое применение в процессе принятия управленческих решений .

Норма маржинальной прибыли показывает, какое влияние на маржинальную прибыль оказывает изменение суммы выручки от реализации.

Таким образом, CVP – анализ устанавливает соотношение между важнейшими показателями, характеризующими деятельность любого предприятия, - затратами, объемом и прибылью. С помощью этого инструмента руководство предприятия может прогнозировать величину прибыли, ее изменение по сравнению с существующим уровнем и на основе этой информации принимать правильные управленческие решения по выбору стратегии предприятия .

Для российских предприятий операционный анализ не является официально рекомендованным методом анализа и учета затрат. Поэтому пока он может использоваться в основном для прогнозных расчетов значений цены, прибыли, выручки от реализации.

Основные возможности маржинального анализа состоят в определении:

Безубыточного объема продаж (порога рентабельности, окупаемости издержек) при заданных соотношения цены, постоянных и переменных затрат;

Зоны безопасности (безубыточности) предприятия;

Необходимого объема продаж для получения заданной величины прибыли;

Критического уровня постоянных затрат при заданном уровне маржинального дохода;

Критической цены реализации при заданном объеме продаж и уровне переменных и постоянных затрат .

С помощью маржинального анализа обосновываются и другие управленческие решения: выбор вариантов изменения производственной мощности, ассортимента продукции, цены на новое изделие, вариантов оборудования, технологии производства, приобретения комплектующих деталей, оценки эффективности принятия дополнительного заказа и др.

Маржинальный анализ включает в себя следующие основные этапы:

1. Сбор, подготовка и обработка исходной информации, необходимой для проведения анализа.

2. Определение суммы постоянных и переменных издержек на производство и реализацию продукции.

3. Расчет величины исследуемых показателей.

4. Сравнительный анализ уровня исследуемых показателей.

5. Факторный анализ изменения уровня исследуемых показателей.

6. Прогнозирование их величины в изменяющейся среде .

Операционный анализ (маржинальный анализ) - это основной инструмент оперативного планирования на предприятии, который позволяет изучать зависимость результатов деятельности от затрат, объема производства и цены. С помощью операционного анализа возможен поиск наиболее выгодных комбинаций между переменными издержками на единицу продукции, постоянными издержками, ценой и объемом продаж. Он позволяет найти точку равновесия, т.н. критический объем продаж, или точку безубыточности - точку, в которой суммарный объем выручки равен суммарным затратам. Они представляют собой сумму постоянных и переменных затрат .

Точка безубыточности - это ситуация, при которой предприятие не несет убытков, но и не имеет прибыли. Продажи ниже точки безубыточности означают для предприятия потери, выше точки равновесия – прибыль .

Организация ежемесячно оплачивает счета, где указана общая сумма, которая содержит в себе плату за энергию, потребленную оборудованием цехов, и стоимость электричества, использованного в офисе. Дифференцировать какая часть итоговой цифры приходится на каждый из цехов, а какая - на офис очень сложно. Проанализировав все проблемы, с которыми сопряжена классификация расходов на переменные и постоянные, можно вычислить различные финансовые показатели, необходимые для принятия решений, не разделяя издержки на постоянные и зависящие от объема выпуска .

Для получения искомых величин необходимо знать лишь выручку по каждому виду деятельности, а также полные затраты. Расходы, зависящие от объема производства, можно выразить через переменные издержки на единицу продукции (b), цену товара (р) и выручку (S).

Тогда переменные расходы будут вычисляться как S х (b / р). Учитывая, что полные затраты равны сумме переменных и постоянных расходов, составим линейную зависимость для определения полных расходов:

C = a + S x (b / p), (3)

где С - это полные издержки; а - это постоянные затраты.

Значения С и S за любой период (неделю, месяц, год) можно узнать из данных бухгалтерского учета. Соотношение b / p рассмотрим как единый коэффициент. Следовательно, мы получаем два неизвестных: а и b / р, найдя которые, сможем вычислить необходимые финансовые показатели.

Нельзя решить одно уравнение с двумя неизвестными, поэтому нужны данные за два периода, благодаря которым можно составить систему из двух уравнений. .